2020年注册会计师通过率_2005年注册会计师辅导讲义(2)（下）

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　1.独立性：就是实质上和形式上独立于委托单位。
　　注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。
　　（1）会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
　　①与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；
　　直接经济利益，比如说事务所与客户存在着除了业务收费以外的其他经济利益，比如说办公用房是客户的或者持有客户的股票；对于注册会计师的直接经济利益比如说注册会计师在委托单位拥有股票或债券。
　　重大的间接经济利益具体体现是可能会使事务所和会计师放弃原则，损害其独立性。比如说事务所现在持有A公司的股票，持股占到20％，与A公司存在直接经济利益，不能接受A公司的委托；但如果A公司与B公司有联系，B公司能控制A公司。这时我们在审计B公司的时候就要特别关注了，这是一种间接经济利益。
　　注意注册会计师的近亲属或者是与注册会计师关系密切的家庭成员在委托单位有经济利益，这也视同间接经济利益来进行判断。如果注册会计师的配偶、子女、父母等在被审计单位存在经济利益，这影响注册会计师的独立性；如果注册会计师的兄弟姐妹存在经济利益，如果经济利益不大，则不影响，如果经济利益重大，则影响独立性。
　　②收费主要来源于某一鉴证客户；比如说A集团是事务所的一个重大客户，每年对它的收费占全部收费的40％，这时就会维护这个客户，这种情况下就有可能丧失原则，使独立性受到侵害。
　　③过分担心失去某项业务；
　　④与鉴证客户存在密切的经营关系；有经营关系就会有经济利益。
　　⑤对鉴证业务采取或有收费的方式；一旦收费的金额是或有的，则这个事务所也好，会计师也好，则会不遗余力的争取高收入，这就面临着丧失自己的原则。
　　⑥可能与鉴证客户发生雇佣关系。
　　（2）会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
　　①鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工。比如说他是出纳或者会计，如果离职时间较长，比如说10年，则这时有可能不影响他的独立性，但是如果离职时间不长，比如是1年前在被审计单位任财务主管，这时我们所审计的会计报表与其当时的工作还有关联，这就影响到他的独立性。也就是说如果现在的鉴证业务与他当时的工作还有关系，则影响他的独立性，如果没有关系了，则不影响独立性。
　　我国最早发布的职业道德守则规定：离职不满两年的不能审。
　　②为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；比如说进行资产评估、咨询、代设内部控制等，这直接影响到鉴证业务对象。虽然要转到风险导向审计，风险导向中也要研究评价内控的，因为内控是自己设计的，反过来研究估价内部控制，就是自我评价。
　　③为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。比如说代记账，代编会计报表，同样会出现自我评价。提供纳税鉴证属于递延服务，一般不影响独立性。
　　（3）会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
　　①与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工。关系密切的家庭成员一般指父母、配偶、子女、兄弟姐妹；
　　②鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员。
　　③会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往。
　　④接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。
　　（4）会计师事务所和注册会计师应当考虑外界压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
　　①在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；
　　②受到有关单位或个人不恰当的干预；
　　③受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。
　　当识别出损害独立性的因素时，会计师事务所和注册会计师应当采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受水平。
　　（5）事务所要从整体上维护独立性，维护独立性措施包括：
　　1.会计师事务所的高级管理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性；
　　2.制定有关独立性的政策和程序，包括识别损害独立性的因素、评价损害的严重程度以及采取相应的维护措施；
　　3.建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循；
　　4.及时向所有高级管理人员和员工传达有关政策和程序及其变化；
　　5.制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序。
　　（6）在承办具体鉴证业务时，会计师事务所应当维护其独立性。措施：
　　1.安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；
　　2.定期轮换项目负责人及签字注册会计师；
　　3.与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；
　　4.向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；
　　5.制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行驶管理决策或承担相应责任的政策和程序；
　　6.将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。
　　（7）当维护措施不足以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。
　　[例题]ABC会计事务所接受委托，承办V商业银行2003年度会计报表审计业务，并于2003年底与V商业银行签订了审计业务约定书。ABC会计师事务所指派A和B注册会计师为该审计项目负责人。假定存在以下情况：
　　（1）V商业银行以2003年度经营亏损为由，要求ABC会计师事务所降低一定数额的审计收费，但允诺给予其正在申请的购买办公楼的按揭贷款利率予以相应优惠。ABC会计师事务所同意了V商业银行的要求，并与之签订了补充协议
　　（2）A注册会计师持有V商业银行的股票100股，市值约600元。由于数额较小，A注册会计师未将该股票售出，也未予以回避。
　　（3）B注册会计师的妹妹在V商业银行财务部从事会计核算工作，但非财务部负责人。B注册会计师未予以回避。
　　（4）由于计算机专家李先生曾在V商业银行信息部工作，且参与了其现行计算机信息系统的设计、ABC会计师事务所特聘李先生协助测试V商业银行的计算机信息系统。
　　（5）ABC会计师事务所与V商业银行信贷评审部进行业务合作：由信贷评审部介绍需要审计的贷款客户，ABC会计师事务所负责审计工作，最后由信贷评审部复核审计质量。鉴于双方各自承担的工作，相关审计收费由双方各按50%比例分配。
　　（6）ABC会计师事务所将其简介委托V商业银行信贷部向申请贷款的客户赠送，该简介内容真实、客观。
　　要求：
　　（1）针对第（1）、（4）、（5）、（6）种情况，判断ABC会计师事务所是否违反中国注册会计师职业道德规范的相关规定，并简要说明理由。
　　（2）针对第（2）和（3）种情况，分别判断A、B注册会计师是否违反中国注册会计师职业道德规范的相关规定，并简要说明理由。（2004年）
　　[答案]：
　　（1）违反。V商业银行允诺给予ABC会计师事务所按揭贷款利率优惠，该事项构成了ABC会计师事务所向客户获取除审计收费以外的其他经济利益，损害审计独立性。
　　（4）违反。李先生协助测试V商业银行的计算机信息系统将会导致自我评价，损害其独立性。
　　（5）违反。ABC会计师事务所与V商业银行信贷评审部按50%分配审计收费，属于向第三方支付佣金或回扣，且与V商业银行存在除审计收费以外的其他经济利益关系，损害审计独立性。
　　（6）违反。ABC会计师事务所可以将其简介向客户发放，也可以应非客户的要求向非客户发放，但不得不经邀请直接或请人向非客户发放。
　　（2）违反。A注册会计师持有V商业银行的股票，与V商业银行存在除审计收费以外的直接经济利益，损害审计独立性。
　　（3）违反。B注册会计师是审计项目负责人之一，与其在财务部从事会计核算工作的妹妹属于关系密切的家庭成员，会对审计业务产生直接重大影响，损害审计独立性。
　　2.专业胜任能力
　　（1）注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力。
　　（2）注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验。
　　（3）注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。
　　（4）在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作。
　　（5）在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。
　　[例题]XYZ股份有限公司（简称XYZ公司）系上市的汽车制造企业，企业完全实行ERP管理。ABC会计师事务所的合伙人A在确定对XYZ公司2003年度会计报表进行审计的审计小组组成时，有以下方面的情况需要其作出决定。下列拟作为项目负责人的注册会计师中，可能不具备专业胜任能力的是（　）。
　　A.甲注册会计师在汽车行业工作多年，且熟悉ERP系统
　　B.乙注册会计师在以前年度曾经参与过对XYZ公司的审计
　　C.丙注册会计师曾经审计过多家实行ERP管理的企业
　　D.丁注册会计师多年来一直从事对手工记账的商品流通企业的审计工作，且经验丰富
　　[答案]：D
　　[解析]：丁注册会计师多年来一直从事对商品流通企业的审计工作，对汽车行业不熟悉，而且可能对ERP系统不了解，所以，丁注册会计师可能不具备专业胜任能力。
　　3.保密。
　　（1）注册会计师应当对执业过程中获知的客户信息保密，这一责任不因业务约定的终止而终止。
　　（2）注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则。
　　（3）注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人牟取不正当的利益。
　　（4）注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：
　　①取得客户的授权；
　　②根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；
　　③接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。
　　（5）在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑以下因素：
　　①是否了解和证实了所有相关信息；
　　②信息披露的方式和对象；
　　③可能承担的法律责任和后果。
　　4.收费与佣金
　　如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所相应报价的，这时只要保证：
　　（1）在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；
　　（2）客户了解专业服务的范围和收费基础。
在收费与佣金中不允许以或有收费的方式来提供鉴证服务，也不能以实现的工作结果和特定目的为条件。事务所不允许支付佣金、手续费、回扣，也不得获取佣金、手续费和回扣，也不能因为宣传产品来获取佣金。
　　5.与执行鉴证业务不相容的工作
　　（1）注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动。
　　（2）注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。
　　注册会计师在向客户提供评估服务，内部审计服务，IT系统服务，法律服务，编制会计报表，管理咨询服务，这些都是非鉴证业务。
　　（3）会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。
　　（4）会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理或其他关键管理职务。
　　6.接任前任注册会计师的审计业务
　　（1）后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益。
　　（2）在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，并关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。
　　（3）后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复。
　　如果审计客户拒绝授权，或限制前任注册会计师作出答复的范围，后任注册会计师应当向审计客户询问原因，并考虑是否接受业务委托。
　　（4）前任注册会计师应当根据所了解的情况对后任注册会计师的询问作出及时、充分的答复。
　　如果受到审计客户的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的。
　　（5）如果审计客户委托注册会计师对已审计会计报表进行重新审计，接受委托的注册会计师应视为后任注册会计师，而之前已发表审计意见的注册会计师则视为前任注册会计师。
　　（6）如果后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，应当提请审计客户告知前任注册会计师，并要求审计客户安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理。
　　7.广告、业务招揽和宣传
　　[例题2]A会计师事务所在承接2003年度会计报表审计业务时遇到以下问题，请根据独立审计准则和职业道德规范的相关规定，代为做出正确的专业判断。（2004年）
　　（1）A会计师事务所洽谈的以下审计业务中，必须在接受业务委托前与B会计师事务所进行沟通的有（　）。
　　A.甲公司拟聘请A会计师事务所审计其2003年度会计报表。B会计师事务所审计了甲公司2003年半年度会计报表，出具了标准无保留意见的审计报告。
　　B.乙公司拟聘请A会计师事务所重新审计其2003年度会计报表。此前，B会计师事务所审计了乙公司2003年度会计报表，出具了标准无保留意见的审计报告。
　　C.丙公司拟聘请A会计师事务所审计其2003年度会计报表，此前曾有意委托B会计师事务所审计，但B会计师事务所在初步了解情况后未接受委托。C会计师事务所审计了丙公司2002年度会计报表，出具了保留意见的审计报告。
　　D.丁公司拟聘请A会计师事务所审计其2003年度的会计报表。丁公司于2003年初设立，B会计师事务所承办了其设立验资业务。
　　[答案]：ABC
　　[解析]：D中的B会计师事务所属于一次性的非连续业务，不属于沟通范畴，可以不沟通。
　　（2）戊公司拟聘请A会计师事务所审计其2003年度的会计报表。B会计师事务所审计了戊公司2002年度的会计报表，出具了保留意见的审计报告，以下涉及与B会计师事务所沟通相关的事项中，正确的有（　）。
　　A.在与B会计师事务所沟通前，应事先征得戊公司管理当局的书面同意
　　B.如果戊公司不允许与B会计师事务所沟通，应询问其原因、并考虑是否接受委托
　　C.如果戊公司允许与B会计师事务所沟通，应提请B会计师事务所提供与2003年度会计报表审计有关的重要审计工作底稿
　　D.如果B会计师事务所未予答复，应考虑是否接受委托
　　[答案]：ABCD
　　（3）A会计师事务所接受戊公司委托，审计其2003年度会计报表。B会计师事务所审计了戊公司2002年度会计报表，出具了标准无保留意见的审计工作报告。在实施必要的审计程序后，A会计师事务所发现戊公司2002年度会计报表可能存在重大错报，以下各项措施中，A会计师事务所应当采取的有（　）。
　　A.提请戊公司管理当局告知B会计师事务所
　　B.在戊公司管理当局拒绝告知B会计师事务所时，直接告知B会计师事务所
　　C.在审计报告中指明，期初余额可能存在重大错报，由于不专门对期初余额发表意见，相关责任由B会计师事务所负责
　　D.在戊公司管理当局拒绝告知B会计师事务所时，考虑对审计报告的影响或解除业务约定
　　[答案]：AD
　　[解析]：根据《与前任注册会计师沟通》的审计准则，如果发现前期会计报表的重大错报，应提请被审计单位管理当局告知前任，安排三方会谈，以妥善处理。
　　[例题3]ABC会计师事务所首次接受委托，承办V公司2002年度会计报表审计业务，并于2002年底与V公司签订审计业务约定书。假定存在以下情况：
　　（1）ABC会计师事务所所以明显低于前任注册会计师的审计收费承接了业务，并且，通过与前任注册会计师和当地相同规模的其他会计师事务所进行比较，向V公司保证，在审计中能够遵循独立审计准则，审计质量不会因降低收费而受到影响。
　　（2）在签订审计业务约定书后，ABC会计师事务所的A注册会计师受聘担任V公司独立董事。按照原定审计计划，A注册会计师为该审计项目的外勤审计负责人。为保持独立性，ABC会计师事务所所在执行该审计业务前，将A注册会计师调离审计小组。
　　（3）ABC会计师事务所聘用律师协助开展工作，要求该律师书面承诺按照中国注册会计师职业道德规范的要求提供服务。
　　（4）V公司ABC会计师事务所在出具审计报告的同时，提供正式纳税鉴证意见。为此，双方另行签订了业务约定书。
　　（5）前任注册会计师V公司2001年度会计报表出具了标准无保留意见审计报告，ABC会计师事务所在审计过程中发现该会计报表存在重大错报，因认为事实已经非常清楚，所以决定不再提请V公司与前任注册会计师联系。
　　（6）V公司在某国设有分支机构，该国允许会计师事务所通过广告承揽业务，因此，ABC会计师事务所委托该分支机构在该国媒体进行广告宣传，以招揽该国在中国设立的企业的审计业务。相关广告费已由ABC会计师事务所支付。（2003年）
　　要求：
　　请分别上述6种情况，判断ABC会计师事务所是否违反中国注册会计师职业道德规范的要求，并简要说明理由。
　　答案：
　　（1）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。暗示与同行进行比较，有贬低同行、抬高自己之意。
　　（2）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的独立董事。
　　（3）不违反中国注册会计师职业道德规范的要求。会计师事务所应当要求律师就遵守中国注册会计师职业道德规范提供书面承诺。
　　（4）不违反中国注册会计师职业道德规范的要求。提供纳税鉴证意见属于审计服务的延伸，不属于担任不相容的业务。
　　（5）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。注册会计师应当提请V公司管理当局告知前任注册会计师，并要求安排三方会谈，以采取措施进行托善处理。
　　（6）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。中国注册会计师职业道德规范规定会计师事务所不得对其能力进行广告宣传，因此，在允许做广告的国家做广告也属于违反中国注册会计师职业道德规范。

　　第四节　职业后续教育准则

　　一、中国注册会计师职业后续教育目标为：注册会计师应当不断接受职业后续教育，以提高专业胜任能力与执业水平，职业后续教育应贯穿于注册会计师的整个执业生涯。

　　二、职业后续教育的内容包括：会计准则及国家其他财务会计法规；独立审计准则及其他职业规范；与执业相关的其他法规，执业所需要的其他知识与技能。

　　三、后续教育的形式及考核的标准。
　　我国规定，执业会员接受职业后续教育的时间三年累计不得少于180学时，其中每年接受职业后续教育的时间不得少于40学时；接受脱产教育的时间三年累计不得少于120学时，其中每年接受脱产职业后续教育的时间不得少于20学时。
　　[例题]根据职业后续教育的规定，注册会计师接受脱产教育时间三年累计不少于120学时，其中每年累计不少于40学时（　）。
　　答案：×
　　解析：脱产后续教育三年累计不少于120学时，其中每年不少于20学时。

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