合并会计报表实务的编制方法|合并会计报表实务操作中几个问题的思考
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《合并会计报表暂行规定》对编制合并报表的基本原则和方法做了比较明确的规定。但在实际工作中,有些具体问题仍然需要推敲、分析。笔者结合自己的实务操作谈一点在这方面的思考。一、期中购买子公司股权时合并报表有关项目的填列
《企业会计制度》规定,购买子公司股权时,投资成本与应享有的子公司所有者权益份额之间的差额,作为股权投资差额,在一定期限内平均摊销,计为母公司损益。显然,摊销股权投资差额形成的损益不是来自集团公司内部,而是源自母公司与子公司的原股东之间的交易行为,这部分投资收益不能作为内部收益予以抵销。
正常情况下,购买日前子公司当年度的损益也已经由原股东承担,应该在确定购买价格时予以考虑,并包含在投资成本或投资差额中。母公司应该将购买日后子公司形成的损益按拥有股份的比例用权益法核算,编制合并报表时抵销分录中“投资收益”科目的金额只能是购买日后子公司损益中属于母公司的那一部分。但是,为了全面反映集团公司所有成员在一个完整会计年度中的经营状况,同时便于与以后年度进行比较,合并利润及利润分配表一般都填列合并各方全年的会计数据,那么由原股东承担的损益如何在合并报表上反映?如果将其加在“少数股东损益”项目中,会造成少数股东的当期损益不真实。因此,建议将合并利润及利润分配表的格式作一点修改,在“所得税”与“少数股东损益”项目之间,增加一项“原股东损益”,作为合并利润总额的减项,这样就能清楚地反映被合并方当年损益的承担者和各自承担的金额。
在合并利润及利润分配表中,按规定应将子公司提取的盈余公积按母公司享有的份额与母公司自己提取的盈余公积一并填列。但盈余公积的计提一般是在年度结束后进行,其提取依据是当年实现的全部可分配利润,而母公司在期中购买时,已将截止购买日的年度内已实现损益计人投资成本或投资差额。因此,如果将子公司计提的全年盈余公积按母公司的投资比例合并填列,实际上就是将母公司自身的当年利润多提留了一部分在合并盈余公积中,从而合并利润及利润分配表中体现出的可供股东分配的利润相应减少,显然,这样的提留结果对母公司的股东而言是不公平的,因为母公司的利润分配政策只能以合并报表中的可供股东分配的利润数为依据制订。因此,合并利润及利润分配表中的提取盈余公积数应该包括两部分:一部分是母公司自己提取的盈余公积;另一部分是购买日后子公司实现的可分配利润提取的盈余公积中母公司按投资比例享有的份额,而不是子公司当年提取的全部盈余公积中按母公司比例得出的份额。
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