【注册税务师考试有综合吗】注册税务师考试综合指导：穆勒税收思想

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    约翰·斯图亚特••穆勒（1806～1873）是19世纪中期英国哲学家和经济学家。其主要著作有《论政治经济学中若干未解决的问题》（1844 年）、《政治经济学原理及其在社会哲学上的应用》（1848年）、《功利主义》（1863年）等。他的税收思想主要体现在《政治经济学原理及其在社会哲学上的应用》一书中。主要内容可概括如下：（1）课税依据。穆勒认为，过去经济学家用“交换说”和“保险说”来解释征税的依据是错误的见解。因为，“保护人身和保护财产，不是政府的唯一目的。政府的存在，是直接地或间接地为谋取一切福利，排除一切灾害而成立的……不能说，被保护的财产10倍于人，所受的保护亦10倍于人”（《政治经济学原理及其若干对社会哲学的应用》世界书局，1936年版，第744页）。在他看来应当用“国家职能说”来解释课税依据。他从经济自由主义出发，发展了亚当·斯密的国家职能论，提出经济自由主义与国家行使职能不是对立的。他列举了教育事业、保护劳动者、公共事业、殖民地开发事业以及救济事业等领域，应当列入国家的“选择职能”。国家为了实现自己的“必要职能”和“选择职能”，就必须课税。“政府没有税收是不能存在的”（同上，第 740页）。（2）税收原则。穆勒在论述税收原则时，引用了亚当·斯密的四原则，即平等原则、确实原则、便利原则和最小征收费用原则。但他提出的平等原则与斯密的原有含义有些出入。他认为，平等原则“还必须有更充分的考察。人们对它的了解不完全。且在民众心中，尚缺乏确定的判断原理，他的基准有许多错误的概念，在一定程度内，为人民所信任”（同上，第743页）。他主张按平等牺牲理论求得保税公平与最小牺牲。他指出：“关于课税问题，必须按公平原则，其理由是，一切政府的业务，必须采用公平原则。政府是广大人民和阶级的政府，强烈要求对人民和阶级无差别地同等看待，政府则对彼等要求牺牲，该项牺牲必须对一切人尽量用同等的力负担。同时，必须注意用对全体人民均等而牺牲最小的方法。假如某人负担较其公平负担应得的份额小，则他以外的其他人的负担必然要大于他所应负担的份额。这样对某些人的减轻，在其他事情相同情况下，对另一方人民的压迫增大成为灾害，比他所得的福利不是同样的大。课税的公平作为政治格言，意味着牺牲的公平。因而，各人对所支付的赋税感到痛苦，其他一切人对他那一份的体验是不大也不小，意味着对政府的经费按各自名分的成数筹集”（同上，第 223页）。（3）税率制度的选择。穆勒把按照每个人的纳税能力负担税收的理论，即所谓的“能力说”，引入均等牺牲的税收原则中，并以此为依据，提出了比例税率与累进税率的选择问题。他不赞同累进税率，而主张采用比例税率。他批评累进税率说：“对较高的所得额比对较低的所得额，按较高的税率课税，这是对勤勉与节约课税，有人比其邻人更多地劳动，更多地储蓄，这是对他课以罚金”（同上，第747页）。穆勒之所以反对累进税率，在于他认为私有财产制度，即私有财产是靠劳动与节欲形成的，赋税侵犯这种私有权虽是不得已的事，但某些人多，某此人少，就不合理了。穆勒虽然赞同比例税率，但他附有如下条件：第一，“由于供应生活必需品的必要，要把不课税的一定最”低限所得除外”（同上，第746页）。他认为从所得中扣除这种最低生活费所剩的余额征收比例税，仍符合均等牺牲。第二，“保留对贫民消费的奢侈品课税”（同上，第746～747页）。其理由是课税最低限度是要保证支付生活必需品的能力，贫民要购买必需品以外的奢侈品，也应当负担奢侈品税。第三，“限制大财产在不劳而获者手中的积蓄，那就是限制各个人”（同上，第748页）。他在这里区分了劳动所得与不劳动所得，承认对不劳而获的所得——遗产、赠与财产——征收累进税。（4）关于税收的作用。穆勒修正了古典学派认为国家是强加于经济之上的额外负担、国家和税收是经济不可逃避的祸害的观点，认为国家的“必要职能”和“选择职能”是经济自由发展所必需的，维持国家存在的税收是一种经济必然。同时，他认为，税收具有调节作用。他提出国家可以利用税收重新分配社会的财富和收入，以克服资本主义社会的分配不公，实现社会正义原则；并提出对最低生活费实行免税，对劳动所得课以轻税，对非劳动所得课以重视。（5）税种的选择。穆勒明确地把税收划分为直接税和间接税。他给直接税下的定义是：“课加在这个人身上，原意由其支付，确实由这个人支付的赋税是直接税”（同上，第761页）。他给间接税下的定义是：“课加在这个人身上，但原意要使这个人牺牲别人来补偿自己的赋税，是间接税”（同上，第761页）。他说，一般以所得为对象的课税是直接税，由地租税、利润税和工资税组成；以支出为课税对象的税收是间接税，如国产税和关税等。但有些直接课自消费者的，如房屋税、马车税等，属于直接税。穆勒关于地租税理论、利润税理论以及工资税理论，基本上与李嘉图的论述相同。他认为，地租税由地主负担，应课以重税，地主因投资改良土地而增加的地租，属于平均利润，不应课税；对某一生产部门课征的利润税，因其成为生产成本的一部分，会提高商品的价格，由消费者负担，而一般的利润税，则由企业家来负担；工资税暂时由劳动者负担，长期地缴纳工资税，将使劳动人口减少，工资上涨，最终资本家要负担工资税。穆勒认为，对必需品征收的间接税，最终将由资本家负担。“以劳动阶级的消费品为对象的课税，一般说，会全部或最大部分由利润负担”（同上，第780 页）。关于关税，穆勒从自由贸易理论出发，认为无论是入口税还是出口税，都将使商品价格提高，增加消费者负担，对国际贸易的发展不利。在他看来，间接税中的奢侈品税是最佳税种，其理由是：“第一，以全部所得消费在必需品上的人，丝毫不受侵犯，转移其必需品所需的钱来购买享乐品的人，却不能避免它；第二，在若干场合，成为一种有力的奢侈禁止法，这是一种唯一有用的作用”（同上，第805页）。通过对直接税和间接税之间的比较，穆勒提出了他的税种选择主张：直接税（除房屋税、地租税、赠与税和遗产税等）由于得不到纳税者的诚心合作，因而不是完美的税种，倘若不是国家遇到紧急情况，就不要开征这种税；间接税中的关税、对必需品和生产资料课征的消费税等不宜开征，主要对奢侈品征税。穆勒最后提出，征收间接税要遵循如下几条原则：第一，应尽可能对奢侈品征收巨额赋税；第二，应向消费者直接课征奢侈品税，因为如果向生产者课征，物价提高的程度会多于课税额；第三，应按所得多少的比例以及物品本身所提供的一般享乐程度课税，如向低所得者课征有逆进作用，应只向高级品课税；第四，应集中于少数商品课征间接税，这样可以减少征收费用；第五，应从重课征酒税，以此来抑制饮酒的弊害；第六，对任何商品不应课税过重，以免养成一种以犯法为职业的人。

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